Masalah double non-taxation dalam kaitannya dengan Persetujuan Penghindaran Pajak Berganda (P3B), berhubungan erat dengan ketentuan peraturan perundang-undangan di salah satu negara, yang memberikan perlakuan khusus terhadap suatu jenis penghasilan tertentu. Seperti diketahui, maksud dari ditandatanganinya suatu P3B adalah mencegah pengenaan pajak berganda, bukan menciptakan situasi yang memungkinkan terjadinya double non-taxation.
Baca Juga: Usaha Dagang Asing
Terjadinya double non-taxation, biasanya sebagai akibat dari perlakuan pajak atas suatu jenis penghasilan yang hak pemajakannya berada di negara domisili, sedangkan negara domisili sendiri tidak mengenakan pajak atas penghasilan tersebut. Hal ini tidak terlepas dari kebijakan perpajakan masing-masing negara. Sebagai contoh, di beberapa negara pensiun yang diterima oleh subjek negara tersebut tidak dikenai pajak lagi.
Apabila misalnya hubungan kerja selama masa sebelum pensiun melibatkan dua negara dan di negara sumber asal dari pensiun tersebut tidak mengenakan pajak, walaupun dibayarkan kepada subjek pajak luar negeri maka yang akan terjadi adalah double non-taxation. Adakalanya double non-taxation dengan sengaja diberikan karena berkenaan dengan insentif yang diberikan kepada investor dalam rangka mendorong investasi.
Double non-taxation tersebut dapat terjadi apabila salah satu negara memberikan fasilitas pajak berupa „tax holiday“, dan negara dimana investor berdomisili memberikan „tax sparing“.
Baca Juga: Bentuk Usaha Tetap (BUT)
Dari sudut pandang Indonesia, pada dasarnya terjadinya double non-taxation tidak akan terjadi mengingat Undang-undang Pajak Penghasilan mengenakan pajak terhadap semua jenis penghasilan, kecuali bila Indonesia masih memberikan insentif berupa “tax holiday”. Demikian juga apabila dilihat dari sudut pandang subjek pajak, tidak ada subjek pajak yang dibebaskan dari pengenaan pajak penghasilan.
Untuk mencegah terjadinya double non-taxation, pendekatan yang ditempuh dalam kerangka P3B berupa tambahan syarat seperti misalnya „subject-to-tax provisions“.
Tulisan ini akan mengulas ketentuan-ketentuan di dalam P3B yang sudah berlaku, yang bertujuan untuk menghindari terjadinya double non-taxation.
Penerapan prinsip di dalam OECD Model untuk mencegah non-taxation
Seperti diketahui, salah satu syarat bahwa seseorang pribadi atau badan berhak atas perlakuan pajak di dalam P3B adalah apabila orang atau badan tersebut merupakan orang yang wajib membayar pajak di negaranya (liable to tax). Interpretasi dari “liable to tax” tersebut harus diberikan secara luas. Artinya apabila sebuah badan yang didirikan di Indonesia kemudian dalam suatu tahun buku menderita kerugian, badan tersebut masih masuk dalam kategori “liable to tax”, sesuai dengan kriteria yang diatur di dalam Undang-undang Pajak Penghasilan. Kerugian yang diderita dalam suatu tahun dapat dikompensasikan dengan laba pada tahun berikutnya. Hal ini menunjukkan bahwa badan tersebut memenuhi kriteria “liable to tax”.
Baca Juga: Bangun Guna Serah (Build, Operate, and Transfer)
Disamping itu, masih ada satu syarat lagi yang harus dipenuhi dalam hal penerapan P3B, yaitu badan atau orang tersebut harus subjek pajak di salah satu negara (resident). Doube non-taxation akan terjadi apabila ada subjek pajak tertentu yang dibebaskan dari pengenaan pajak. Sesuai dengan ketentuan yang sekarang berlaku, Undang-undang Pajak Penghasilan tidak memberikan pembebasan kepada subjek pajak tertentu. Yang ada di Undang-undang Pajak Penghasilan adalah seseorang tidak wajib membayar pajak penghasilan bila penghasilannya tidak melebihi tingkat “penghasilan tidak kena pajak”.
Apabila sebuah badan tertentu dibebaskan dari pengenaan pajak sesuai dengan ketentuan undang-undang suatu negara maka badan tersebut seharusnya tidak masuk dalam kategori “resident” sebagaimana diatur di dalam Pasal 4 ayat (1) OECD Model. Dalam hal demikian maka apabila badan tersebut menerima penghasilan dari Indonesia dan dikenai pajak maka tidak akan terjadi double non-taxation.
Di dalam praktek, untuk menikmati ketentuan yang ada di dalam P3B seseorang atau badan harus dapat menunjukkan surat keterangan domisili (certificate of residence), sebagai bukti bahwa yang bersangkutan memenuhi kriteria “liable to tax”.
Pencegahan double non-taxation di dalam P3B Indonesia
a) Perlakuan pajak atas rugi dari bentuk usaha tetap
Pencegahan terjadinya double non-taxation yang menyangkut „bentuk usaha tetap“ dapat dijumpai di P3B dengan Belgia. Seperti diketahui Belgia menganut metode “exemption with progression” untuk menghilangkan pengenaan pajak berganda. Oleh sebab itu dalam hal suatu “bentuk usaha tetap” yang berada di Indonesia dari perusahaan Belgia, menderita rugi maka rugi tersebut harus dikompensasikan di Indonesia terhadap laba usaha dari kegiatannya. Perlakuan laba usaha ini berdasarkan ketentuan perundang-undangan pajak tidak lagi memperoleh perlakuan khusus (exemption) karena sudah dikompensasikan dengan rugi sebelumnya.
b) Pensiun dan alimoni
Di dalam P3B dengan Denmark disebutkan di Pasal 18 (3) bahwa pembayaran alimoni dari salah satu negara kepada subjek pajak negara lainnya hanya dikenakan pajak di negara lainnya itu, sepanjang yang menerimanya adalah subjek pajak negara tersebut. Ketentuan tersebut mengatur bahwa berdasarkan P3B dengan Denmark, hak pemajakan atas alimoni yang dibayarkan dari salah satu negara hanya dikenai pajak dinegara dimana penerimanya berdomisili, dengan syarat bahwa yang menerima tersebut adalah subjek pajak. Dengan perkataan lain, apabila ternyata penerima alimoni tersebut bukan subjek pajak maka negara sumber berhak mengenakan pajak. Hal ini untuk mencegah terjadinya “double non-taxation”.
Ketentuan yang sama juga dijumpai di P3B dengan Kanada.
Baca Juga: Pasal 18 Ayat (2) Undang-Undang Pajak Penghasilan dan Perbandingannya Dengan Beberapa Negara
c) Guru besar dan guru
Di dalam P3B Australia diatur bahwa guru besar atau guru biasa, yang berdomisili di salah satu negara, melakukan kegiatan mengajarnya di negara lain, dibebaskan dari pengenaan pajak di negara lainnya itu untuk masa 2 tahun. Namun demikian pembebasan pajak di negara sumber tersebut hanya berlaku apabila di negara domisili imbalan tersebut dikenai pajak. Dengan demikian, apabila di negara domisili imbalan dari mengajar tidak dikenai pajak maka negara sumber berhak untuk mengenakan pajak atas imbalan tersebut.
Ketentuan yang sama dapat dijumpai di P3B Denmark di Pasal 21(1) dan P3B Selandia Baru di Pasal 20(1).
Kesimpulan
a) Masalah double non-taxation timbul, dalam kaitannya dengan suatu P3B, karena peraturan perundang-undangan salah satu negara tidak mengenakan pajak atas suatu jenis penghasilan. Apabila di dalam suatu P3B diatur bahwa hak pemajakan atas suatu jenis penghasilan hanya diberikan kepada negara domisili, maka negara sumber tidak boleh mengenakan pajak atas penghasilan tersebut. Jika negara domisili memberikan perlakuan khusus terhadap penghasilan tersebut yaitu dibebaskan dari pengenaan pajak maka di dalam P3B perlu diberikan syarat bahwa penghasilan yang diperoleh dari negara sumber dibebaskan hanya apabila di negara domisili penghasilan tersebu dikenai pajak.
b) Double non-taxation dapat terjadi karena hal itu memang menjadi kebijakan salah satu negara. Contoh untuk masalah ini adalah apabila salah satu negara memberikan insentif perpajakan berupa tax holiday. Insentif ini akan dinikmati oleh investor hanya apabila pajak yang dibebaskan di negara sumber juga dibebaskan di negara domisili. Dalam hal demikian memang terjadi double non-taxation.
